以上两个案例均是受票企业在取得了虚开增值税专用发票并已进行抵扣之后，突然收到税务局的检查通知，因受上游开票企业牵连，在进行一系列税务检查后，稽查局认定受票企业系偷税行为，须进行处罚并追缴相关税款及加收滞纳金。

同样是受票企业，为何在相似的案情背景之下，两案的结果却大相径庭？

原因是多方面的，笔者将结合案例二及其他同类案件，逐一分析。

笔者检索了自2003年至2022年之间，裁判文书网公布的有关虚开增值税专用发票的行政案件（以各级税务局为被告），共计290件。从一审裁判结果来看，“全部驳回”及“驳回起诉”的案件分别为90件、36件，原告诉讼请求得以全部或部分支持的案件共33件。（百分比图示如下）

由上图可知，纳税人以税务局为被告，提起的有关虚开增值税专用发票的行政案件，胜诉案件（诉讼请求获得法院全部或部分支持，下同）占比约为五分之一，这当中还包含很多因程序性事由得以胜诉的案件（因篇幅所限，笔者在此不展开）。

虚开专用发票案件对下游受票企业的影响往往存在以下几个阶段：

结合前述案例，我们看到了对受票企业的两种不同认定，一是认定受票企业构成偷税，另一种则截然相反。

根据《税收征收管理法》第63条规定，构成偷税需要同时满足三个条件：

一是实施偷税行为的单位或个人负有纳税义务；

二是行为人实施了偷税行为（伪造、变造、隐匿、擅自销毁账簿记账凭证；在帐簿上多列支出或者不列、少列收入；经税务机关通知申报而拒不申报或进行虚假的纳税申报等）；

三是行为人的行为造成了不缴或者少缴应纳税款的结果。另外，国税发〔1997〕134号通知将“受票方利用他人虚开的专用发票，向税务机关申报抵扣税款”的行为也界定为偷税。

上述案例二的受票企业之所以未被认定为偷税，重要原因之一是审判法院认为对偷税的定性应以主观故意为构成要件。重审法院在判决中认为“依被告现行有效证据无法准确认定原告与多方销售方间是否存在虚假交易，也没有证据证明原告有让他人为自己虚开和知道销售方提供的专用发票是以非法手段取得的主观故意，涉案发票均系原告在取得数月后开具企业失联，而在取得发票后出具企业因何失联原告不具有核实的义务及可能性，对此不应以偷税论处。”

在行政法领域，对偷税行为的认定考虑主观因素是近年来司法机关裁判思路的突破。但在税务系统内，更为普遍的观点是认为偷税的构成没有主观要件，行为人只要客观上实施了《税收征收管理法》第63条规定的行为并且造成了少缴税款的后果就是偷税。持这种观点的主要依据：

1.行政法的立法目的与刑法不同

举例来说，受票企业的行为可能被认定违反《税收征收管理法》第63条构成偷税，但未必满足《刑法》中虚开增值税专用发票罪或者逃税罪的构成要件。刑法的立法目的旨在保护行为人本身、他人以及社会公共利益，行为人的主观目的与其行为造成的后果有关，因此，对于刑事罪名的认定要考虑主观方面；但是，行政法的立法目的旨在保护国家、社会公共利益，维护社会秩序，在行政法领域往往较少考量行为人的主观方面。

2.税务机关在个案中考虑主观故意不符合行政效率原则

有观点认为，主观故意是行为人的主观心理状态，如果要求税务机关对行为人的主观心理状态提供证明，必然导致对偷税行为的定性难以实现。过分强调主观故意，只会加大税务执法难度，降低行政效率。

3.相关税法规定并未明确“主观故意”作为偷税构成要件

税务机关认定受票方构成偷税的重要执法依据《税收征收管理法》第63条及国税发〔1997〕134号通知第一条，均未将行为人的主观因素明确考量。

综上，可见因上游开票企业被认定虚开后，受票企业被税务机关认定偷税并处以罚款的风险是比较高的。

上游开票企业被认定虚开的前提下，受票方能争取的比较好的结果是受票方构成善意取得虚开专票。

善意取得虚开增值税专用发票的后果仅是补缴增值税税款（已抵扣的须做进项税额转出）；而偷税的后果则是补缴增值税（及附加税）、追征企业所得税、对企业少缴增值税、城市维护建设税、企业所得税从税款滞纳之日起至实际缴纳之日止按日加收万分之五的滞纳金、处以偷税数额五倍以下的罚款等。

结合国税发〔2000〕187号通知、国税发〔1997〕134号通知、国税发〔2000〕182号补充通知等相关规定，笔者认为，认定受票方系善意取得虚开的增值税专用发票须满足以下条件：

判断受票方是否满足善意取得的条件是十分复杂的问题，在实务中更是困难重重。

首先，关于交易真实性的判断。真实性的取证一般都存在于销售方和购买方两者之间。税务机关至少需要对他们从“票流、物流和资金流”三个方面进行取证，同时也会格外关注“合同流”，再根据自己的实务经验判断纳税人是否具有交易的真实性。

其次，受票方取得的发票是否是销售方所在地的专用发票。受票方取得的发票只有满足销售方所在地税务机关的要求，才能进一步证明交易真实性。如果纳税人在交易中从某省购买了货物但获得了其他地区的专用发票，甚至是不符合税务部门有关规定的专用发票，税务机关是无法将其认定为善意取得虚开增值税专用发票的。

再次，“没有证据表明”的定义模糊，认证难度较大。善意与否涉及到纳税人的主观方面，对“明知”与否的把握往往依赖于办案人员的实务经验。如何证明“受票人对销售方提供的发票是虚开的这一情况是完全不知晓的”，对于受票企业来讲难度不小。

最后，受票企业举证善意取得的证据链条需完备。由于善意取得虚开专票的取证、论证十分复杂，需要纳税人提供的资料非常繁琐，即使纳税人与销售方之间确有真实交易发生，但实务中也往往因为证据连掉断裂或无法闭环等原因导致受票企业无法被认定为是善意取得，从而造成更沉重的经济负担和税务风险。

根据国家税务总局2019年第38号公告的有关规定，上游企业纳税人开具的增值税专用发票存在涉嫌虚开情形的，该增值税专用发票列入异常凭证范围。下游受票企业取得异常凭证的，尚未申报抵扣增值税进项税额的，暂不允许抵扣；已经申报抵扣增值税进项税额的，除另有规定外，一律作进项税额转出处理。

纳税人对税务机关认定的异常凭证存有异议，可以向主管税务机关提出核实申请。经税务机关核实，符合现行增值税进项税额抵扣或出口退税相关规定的，纳税人可继续申报抵扣或者重新申报出口退税；符合消费税抵扣规定且已缴纳消费税税款的，纳税人可继续申报抵扣消费税税款。

受票企业应积极与税务机关有效沟通，说明案件具体情况并提供相关证明材料，例如：增值税专用发票有关信息、交易合同、运输证明、仓储证明、转账凭证、交易洽谈情况说明与记录、所购货物后续环节流转情况等，相关证明材料应以证明交易真实性为出发点，还原交易事实并积极证明受票企业对销售方提供的专用发票是以非法手段获得的这一情况事先并不知道。

企业应在交易洽谈环节对交易对方做充分了解，通过对其经营范围、规模、资质、历史情况等多方面的了解，评估与其交易的可行性与风险。企业法律风险与税务风险往往隐藏较深，为了事后能够有效应对风险，需要企业在交易时注意留存相应证据，比如发票信息要真实对应、货物运输要有迹可循、付款记录要有效可查等。

起草交易合同时需对税法风险的防范提前布局，例如：应将按规定开具或取得增值税发票或其他合规凭证列为合同签署必要事项；明确约定开具或取得发票的种类；明确开具发票或接受发票主体，不得由合同相对人以外的第三方开具或接受发票；明确约定开票方和受票方的违约责任等。

企业交易过程包括多个环节，不同环节存在不同税法风险，需采取相对应的处理策略：交易合同签订及补充时，企业财务人员（或税务管理人员）必须依据前期提出的税务管理意见，审核合同条款中相关风险点是否已化解；合同实施过程中，应监测合同条款是否有序进行，并根据具体情况对项目税务规划进行及时调整，落实税务规划方案；合作期间，应监测供应商是否有成为失信被执行人、税务机关的非正常户等影响合同的执行情形；应完善重大税务事项预警，遇有重大税务事项、重大税务风险要第一时间确保公司管理层及时知晓。